会计实务：企业间转让应收账款怎样处理会计从业资格考试

文章作者 100test 发表时间 2009:01:25 08:16:15
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　　企业需要大量资金时，出售自有资产的情况时有发生。作为流动资产的应收账款，常常会被列入出售范围。持有应收账款的企业，为少承受损失，不愿意对债务人做出让步，便将应收账款折价出售。出售应收账款企业的处理比较简单，但对购买该项资产的企业来说如何进行会计处理，值得我们思考。
　　适用准则
　　新会计准则的框架下，该购买应收账款事项适用《债务重组》、《非货币性交易》还是《金融工具》准则？
　　首先，《债务重组》准则规定：“债务重组指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出的让步事项。”应收账款的转让事项，是债权人转让债权，此事项只需告知债务人，且债权人并没有对债务人作出让步，从这一点上看，不符合债务重组的特征。因此，该事项不适用《债务重组》准则。其次，《非货币性交易》准则中明确，应收账款为货币性资产，加之购买企业大多数支付的是货币资产，故该事项处理不适用《非货币性交易》准则。最后，从购入资产的实质考虑，应收账款属于金融资产，其相关事项的会计核算应遵循《金融工具》准则的规定。也就是说，该事项的会计处理，适用《金融工具》准则。
　　购买入账“应收账款”性质探讨
　　1．按照准则规定：“应收账款是因销售商品、提供劳务等，采用递延方式收取合同或协议价款。”购入的“应收账款”与企业的销售等无关，能否作为“应收账款”值得商榷。
　　2．从企业购入应收账款的目的来看，一般情况下是为了获取经济利益，则购入行为可以理解为是企业的一种投资行为，但该行为不属于长期股权投资的范畴。购入的应收账款，属于企业一种金融工具。
　　如果购入的“应收账款”属于金融工具的范围，遵循《金融工具》准则的规定，应如何进行分类
　　1．能否分类为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”？
　　由于应收账款的公允价值不能可靠计量，划分为此类资产，无可靠的依据。
　　2．能否分类为“持有至到期投资”？
　　准则规定：“持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。”由于该购入应收账款不存在固定的到期日，分类为此类资产显然不具有合理性。
　　3．能否分类为“可供出售的金融资产”？
　　准则规定：“对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售的金融资产。”由于该购入应收账款的公允价值不能可靠地计量，自然也不能划分为此类。
　　4．由于不能划分为上述三类资产，只能将其划分为“贷款和应收款项”，即购入的应收账款继续保持原有的分类。
　　如果划分为应收款项，如何进行初始计量及后续计量
　　（一）初始计量
　　在折价购入的情况下，购入“应收款项”是按原账面价值计量，还是按交易价格计量。
　　1．按原持有企业账面价值计量，则会计处理：
　　借：应收账款（原价）
　　　　贷：银行存款等
　　　　坏账准备或营业外收入（差额）
　　第一将折价购买与原账面价值的差额理解为资产减值，而这种减值与企业正常的生产经营活动无关。同时，直接增加企业当期的坏账准备，导致当期“资产减值损失总额”小于“减值准备的合计数”，不尽合理。第二将差额理解为企业营业外收入，将会导致购买时点企业资产增加，所有者权益增加，更不具有合理性。
　　此种方式处理的最大问题是违背了《基本会计准则》中：会计要素计量属性——历史成本的规定。该项交易企业实际支付的现金（历史成本）低于原账面价值，按照历史成本计量原则，应收账款应以实际交易价入账，但本处理方式却按原持有方的价值入账，与基本准则的规定相悖。
　　2．按实际成本（历史成本）计量，则会计处理：
　　借：应收账款（历史成本）
　　　　贷：银行存款等
　　这种会计处理方式下，在建账的同时设立应收账款备查账，继续保留对债务人的全额追索权。此种会计处理虽然解决了第一种处理中的历史成本问题，但应收账款不按照原价值入账，在一定程度上会影响会计报表使用人的理解，如：债务人在考虑到债权人处理方式的基础上，可能会出现确认债务重组收益的情况。
　　（二）后续计量
　　1．该资产如果未来存在减值迹象，如何进行减值判断？
　　既然购入资产作为应收账款处理，其减值测算方法应与企业自身的应收账款一致，则该资产的减值会影响企业的当期经营损益，不尽合理。因为购入应收账款的减值，与企业的正常生产经营活动关联性相对较小，应属于非经营损益。考虑到企业的购买意图，我们是否可以不确认“坏账准备”而是“投资减值准备”。但是，这种方式对会计处理配比性原则产生影响。
　　2．如何处置该资产的损益计量？
　　债务人偿还债务，受让企业收回应收账款。收回该资产取得的收益，计入“投资收益”还是“营业外收入”？
　　从企业购入资产的目的分析，计入“投资收益”较为合理。但在实际操作的领域，考虑到配比的问题，多数企业确认为“营业外收入”。
　　上述分析，只是个人的一点意见，供大家参考。百考试题收集整理

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