权益法下被投单位净损益的会计处理会计从业资格考试

文章作者 100test 发表时间 2009:02:04 16:59:54
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　　长期股权投资的权益法，是指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。当投资企业对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，投资企业对被投资单位的长期股权投资应中止采用权益法，改按成本法核算。

　　长期股权投资采用权益法核算的情况下，进行初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值；投资后，随着被投资单位所有者权益的变动而相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值。在权益法下，被投资单位当年实现的净利润或发生的净亏损均影响所有者权益变动，因此，长期股权投资的账面价值也需要作相应的调整。在具体处理时，属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益；被投资单位宣告分派利润或现金股利时，由于被投资企业的长期股权投资包含应享有被投资单位净资产的份额，而被投资单位分派利润或现金股利必然使净资产减少，因此，投资企业按持股比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目）。属于被投资单位当年发生的净亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本的比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。

　　投资企业确认被投资单位发生的净亏损，除投资企业对被投资单位有其他额外的责任（如提供担保）以外，一般以投资账面价值减记至零为限，这里的投资账面价值是指该项股权投资的账面余额减去该项投资已提的减值准备，股权投资的账面余额包括投资成本、股权投资差额；如果以后各期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。

　　投资企业在确认被投资单位净损益时，应注意以下几个问题：

　　第一、确认被投资单位净损益的份额时，应在“长期股权投资”科目下单独设置“损益调整”明细科目核算。

　　第二、在确认被投资单位发生的净亏损时，如果损益调整明细科目不够冲减的，应继续冲减，而不冲减投资成本、股权投资差额及其他明细科目，此时损益调整明细科目会出现负数。

　　第三、在确认被投资单位发生的净亏损而使长期股权投资账面价值减至零的，或者确认被投资单位发生净亏损而使长期股权投资账面价值减至投资成本以下的，尚未摊销的股权投资差额当期不再摊销，直到被投资单位实现净利润，投资企业按分享的份额恢复投资的账面价值至投资成本后再予摊销。在累积计算股权投资的摊销期限时，应不包括暂停摊销的期间。但在按照投资合同确定的投资期限摊销的，应在恢复摊销以后的剩余期限内进行摊销。

　　例：A企业于1997年1月1日向B企业投出如下资产：

　　项目　　　　原始价值　　累计折旧　　公允价值

　　固定资产　　850000　　150000　　　　830000

　　无形资产　　150000　　——　　　　　150000

　　合计　　　　1000000　　150000　　　　980000

　　A企业的投资占B企业有表决权资本的60%，其投资成本与应享有B企业所有者权益份额相等。1997年B企业全年实现净利润550000元；1998年2月份宣告分派现金股利350000元；1998年B企业全年净亏损2100000元；1999年B企业全年实现净利润850000元。假设所得税率为33%。根据资料，A企业的会计处理如下：
　　①投资时

　　借：长期股权投资——B企业（投资成本）980000

　　　　累计折旧 150000

　　　　贷：固定资产 850000

　　　　　　无形资产 150000

　　　　　　资本公积——股权投资准备 87100

　　　　　　递延税款 42900

　　②1997年12月31日

　　借：长期股权投资——B企业（损益调整）330000(550000×60%)

　　　　贷：投资收益——股权投资收益 330000

　　③1997年末“长期股权投资——B企业”科目的账面余额＝980000 330000＝1310000

　　④1998年宣告分派股利

　　借：应收股利——B企业 210000(350000×60%)

　　　　贷：长期股权投资——B企业（损益调整） 210000

宣告分派股利后，“长期股权投资——B企业”科目的账面余额’1310000-210000=1100000

　　⑤1998年12月31日

　　可减少“长期股权投资——B企业”账面价值的金额为1100000元。通常情况下，长期股权投资的账面价值减记至零为限。备查登记中应当记录未减记长期股权投资的金额为160000元(2100000×60%-1100000)

　　借：投资收益——股权投资损失 1100000

　　　　贷：长期股权投资——B企业（损益调整） 1100000

　　⑥1998年12月31日“长期股权投资——B企业”科目的账面余额为零

　　⑦1999年12月31日

　　可恢复“长期股权投资——B企业”科目账面价值＝850000×60%-160000＝350000

　　借：长期股权投资——B企业（损益调整） 350000

　　　　贷：投资收益——股权投资收益 350000

　　第四、投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，计算应享有或应分担的份额时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础，投资前被投资单位实现的净损益不包括在内。投资前被投资单位实现的净损益已包括在取得时的投资成本中。

　　投资企业享有被投资单位损益的份额，如果会计年度内投资（持股）比例未发生变动，应在年度终了时，按年度终了时的持股比例计算确认投资损益；如果会计年度内投资（持股）比例发生变动，应分别按年初持股比例和年末持股比例分段计算所持股份期间应享有的投资收益，如果无法得到被投资单位投资前和投资后所实现的净利润（或净亏损）数额的，可根据投资持有时间加权平均计算。其计算公式为：加权平均持股比例＝原持股比例×当年投资持有月份÷全年月份(12)＋追加持股比例×当年投资持有月份÷全年月份(12)

　　第五、投资企业在按被投资单位实现的净利润计算应享有的份额并确认为投资收益时，如果被投资单位实现的净利润中包括法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润，应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分后的金额计算。如按照我国有关法律、法规规定，外商投资企业实现的净利润可以提取一定比例的职工福利及奖励基金，这部分从净利润中提取的职工福利及奖励基金，投资企业不能享有，投资企业在计算应享有被投资单位实现的净利润时，按实现的净利润扣除不能由投资企业享有的职工福利及奖励基金后的净利润计算。