新会计准则学习笔记第八章

文章作者 100test 发表时间 2007:08:07 12:43:07
来源 100Test.Com百考试题网

第八章资产减值

一、新旧准则主要差异

1、新准则引入了资产组的概念，规定“准则中的资产包括单项资产和资产组”。采用了资产组的概念，规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合”(新准则第二条)。在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值。

2、扩大适用范围。 2001年《企业会计制度》提出了计提“八项”资产减值准备，竖立了资产减值(可收回金额)的理念，及其确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏详尽的实务指导性规定内容，新准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，在扩大减值使用范围的同时，明确“生物资产、存货、投资、建造合同资产和金融资产等，相关准则有特别规定的，从其规定”(新准则第三条)。

3、在减值迹象判断上，新准则比现行制度有要求更加明确。一是明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”。二是明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额”(新准则第四条)。

4、可收回金额的计量原则比现行制度更具实务操作指导性。对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值(如预计未来现金流量、折现率)的计算等分别作了较为详细操作指导规定。

5、新准则规定已计提减值准备不允许转回。公允价值很大程度是靠人为判断，中国目前还无法广泛使用公允价值，人为调整利润的行为屡屡出现，所以对公允价值采取限制使用的态度。

6、新准则引入了总部资产的概念。总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。

7、新准则取消了商誉直线法摊销改用公允价值法。企业合并形成的商誉，每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。只要有活跃市场，只要有公平价值，就可以使用公允价值。强调一旦使用了公允价值，就停止历史成本价值的账务处理。

二、主要会计分录举例

(一) 固定资产减值

具体实务操作中，一是要把握一个判断资产减值的原则，即应确保资产以不超过其可收回金额的前提下进行计量，如果资产原值超过其可收回金额，该资产视为已经减值，则资产应确认减值损失。二是计量资产减值应核查两个重要金额，即确认被核查资产的销售净价和使用价值。三是分三个步骤评估减值：

1、评估一项资产是否存在减值迹象；

2、确认资产可收回金额与账面价值比较；

3、资产减值损失的会计处理。

例：2005年12月31日，A公司发现2002年12月31日购入一项利用专利技术设备，发现类似的专利技术在市场上已经出现，发现此项设备可能减值：(1)如果该企业准备出售，市场上厂商愿意以2200000元的销售净价收购该设备；(2)尚可使用5年，未来5年的现金流量为500000元、480000元、460000元、440000元、420000元，第6年现金流量及使用寿命结束时预计处置带来现金流量为380000元；(3)采用折现率5%，假设2005年账面价值3000000元，已经计提折旧500000元，以前年度已计提减值准备200000元。

第一，比较固定资产账面价值与可收回金额：

账面价值=原值-折旧-已计提资产减值=3000000-500000-200000=2300000元

销售净价2200000元

该设备账面价值已经超过比销售净价，因此该设备存在资产减值损失。

第二，计算资产使用价值。通过计算未来预计现金流量现值，来确定资产的使用价值。

预计未来现金流量现值计算表：

年份 预计未来现金流量 折现率 折现系数 现值

2006 500000 5% 0.9524 476190

2007 480000 5% 0.9070 435374

2008 460000 5% 0.8638 397365

2009 440000 5% 0.8227 361989

2010 420000 5% 0.7835 329081

2011 380000 5% 0.7462 283562

合计 2283561

资产使用价值为2283561元，销售净价为2200000元，取两者较高者为资产可收回金额。确认资产减值损失为16439元(2300000-2283561)。

第三，资产损失的会计处理

借：营业外支出 16439

贷：固定资产减值准备 16439

(二)商誉的减值测试与处理：

至少每年进行一次减值测试，不再摊销，这是趋同于国际会计准则IAS和美国会计准则FAS的处理方法。

对商誉的使用寿命难以进行可靠的估计，随着时间的推移商誉的效用递减(即直线法摊销)没有充分的证据。

由于商誉不能独立于其他资产产生现金流量，其减值测试必须结合相关的资产组或资产组组合，即能够从企业合并协同效应中受益的资产组或资产组组合，这就要求企业在合并日起应当将合并产生的商誉分摊至相关的资产组。

资产组或资产组组合减值损失的分两步分摊：

第一步，抵减资产组或组合中商誉的账面价值，即减值损失应优先分摊至价值确定比较主观的资产；

第二步，根据资产组或组合中除商誉外的其他各项资产的账面价值比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

例：A企业在2007年1月1日收购了B企业80%的权益，B企业可辨认资产的公允价值为1500万元。A企业在其合并财务报表中确认：(1)商誉400万元(1600-80%×1500)；(2)B企业的公允价值为1500万元的可辨认净资产；(3)少数股东权益300万元。

假定B企业的全部资产是产生现金流量的最小组合。2007年末，A企业确定B企业的可收回金额为1000万元，B企业可辨认资产采用直线法按10年计提折旧，预计净残值为0。

2007年末对B企业进行资产减值测试

项 目 商誉 可辨认净资产 合计

账面原值 400 1500 1900

累计折旧 (150) (150)

账面价值总额 400 1350 1750

未确认少数股东权益 100 100

账面价值调整 500 1350 1850

可收回金额 1000

如表中计算得，资产组账面价值调整为1850万元，可收回金额为1000万元，判断存在资产减值损失850万元，但确认的商誉仅限于A企业持有B企业的所有者权益的80%部分，因此实际确认商誉的80%进行减值，先冲减商誉400万元，再冲减可辨认净资产350万元。结果如下：

2007年末资产减值的分摊

项 目 商誉 可辨认净资产 合计

账面原值 400 1500 1900

累计折旧 (150) (150)

账面价值总额 400 1350 1750

减值损失分摊 (400) (350) (750)

账面价值调整 500 1350 1850

可收回金额 0 1000 1000

会计处理：

①冲减商誉账面价值

借：管理费用 400

贷：商誉 400

②资产减值处理

借：营业外支出 350

贷：相关资产减值准备科目 350

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