2009年注册会计师会计复习总结第六章注册会计师资格考试

文章作者 100test 发表时间 2009:01:20 18:07:03
来源 100Test.Com百考试题网

未确认融资费用的摊销和弃置费用的处理

　　一、未确认融资费用的摊销

　　在这个系列总结里，我曾经在实际利率法的理解一文中，提到了本章分期付款方式购买固定资产未确认融资费用的摊销也是用的实际利率法的原理，由于实际利率法的原理是相通的，所以在这里就不再重述了，大家可以去看看前面的那篇文章，然后再来看这一篇总结。

　　购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的（通常在3年以上），固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。摊销未确认融资费用时：
　　借：在建工程（资本化）
　　　　财务费用（费用化）
　　　　贷：未确认融资费用

　　分期付款购买固定资产，长期应付款的金额可以理解为应付的本利和，而未确认融资费用则理解为利息，所以用“长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额”就是本金的期初余额，然后用本金×实际利率，就是当期应该摊销的利息。
　　即：未确认融资费用每一期的摊销额＝（每一期长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额）×实际利率

　　【例题1·计算及会计处理题】2007年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备，收到的增值税专用发票上注明的设备价款为9000000元，增值税税额为1530000元。合同约定，甲公司于2007～2011年5年内，每年的12月31日支付2106000元,发生保险费、装卸费等7000元,2007年1月1日，甲公司收到该设备并投入安装，发生安装费50000元,2007年12月31日，该设备安装完毕达到预定可使用状态。假定甲公司综合各方面因素后决定采用10%作为折现率，不考虑其他因素。
　　甲公司的账务处理如下：
　　（1）2007年1月1日，确定购入固定资产成本的金额，包括购买价款、增值税税额、保险费、装卸费等
　　购入固定资产成本=2106000×3.7908 7000=7983424.8 7000=7990424.8（元）
　　借：在建工程　　　　　　　7983424.8（现值）（本金）
　　　　未确认融资费用　　　　2546575.2（利息）
　　　　贷：长期应付款　　　　　　10530000（本金 利息）
　　借：在建工程　　　　　7000
　　　　贷：银行存款　　　　　　7000
　　（2）2007年度发生安装费用50000元
　　借：在建工程　　　50000
　　　　贷：银行存款　　　50000
　　（3）确定未确认融资费用在信用期间的分摊额
　　实际利率法：
　　每期未确认融资费用摊销额＝每期期初应付本金余额×实际利率
　　　　　　　　　　　未确认融资费用分摊表
　　
　　*尾数调整。
　　（4）2007年12月31日，分摊未确认融资费用、结转工程成本、支付款项
　　2007年未确认融资费用摊销=（10530000-2546575.2）×10%=798342.48（元）
　　借：在建工程　　　　　　　798342.48
　　　　贷：未确认融资费用　　　　798342.48
　　借：固定资产　　　　　　　8838767.28
　　　　贷：在建工程　　　　　　　8838767.28
　　借：长期应付款　　　　　　2106000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　2106000
　　（5）2008年12月31日，分摊未确认融资费用、支付款项
　　2008年未确认融资费用摊销=[（10530000-2106000）-（2546575.2-798342.48）]×10%=667576.73（元）
　　借：财务费用　　　　　　667576.73
　　　　贷：未确认融资费用　　　667576.73
　　借：长期应付款　　　　　2106000
　　　　贷：银行存款　　　　　　2106000
　　（6）2009年12月31日，分摊未确认融资费用、支付款项
　　2009年未确认融资费用摊销
　　=[（10530000-2106000-2106000）-（ 2546575.2-798342.48-667576.73）] ×10%=523734.40（元）
　　借：财务费用　　　　　　523734.40
　　　　贷：未确认融资费用　　　523734.40
　　借：长期应付款　　　　　2106000
　　　　贷：银行存款　　　　　　2106000
　　（7）2010年12月31日，分摊未确认融资费用、支付款项
　　2009年未确认融资费用摊销
　　=[（10530000-2106000-2106000-2106000）-（ 2546575.2-798342.48-667576.73-523734.40）] ×10%
　　=365507.84（元）
　　借：财务费用　　　　　　365507.84
　　　　贷：未确认融资费用　　　365507.84
　　借：长期应付款　　　　　2106000
　　　　贷：银行存款　　　　　　2106000
　　（8）2010年12月31日，分摊未确认融资费用、支付款项
　　2009年未确认融资费用摊销=2546575.2-798342.48-667576.73-523734.40-365507.84=191413.75（元）
　　借：财务费用　　　　　　191413.75
　　　　贷：未确认融资费用　　　191413.75
　　借：长期应付款　　　　　2106000
　　　　贷：银行存款　　　　　　2106000
　　
　　从上面的例题中，我们可以看出，我们可以通过列式子来计算，也可以通过画表格的方式来计算，但是不管用哪一种方法，核心都是要算出每一期期初本金余额是多少。

　　【例题2·计算及会计处理题】假定A公司2007年1月1日购入固定资产已到货，购货合同约定，N型机器的总价款为2000万元，分3年支付，2007年12月31日支付1000万元，2008年12月31日支付600万元，2009年12月31日支付400万元。假定A公司按照3年期银行借款年利率6%为折现率。
　　【答案】(1)总价款的现值=1000/（1 6%） 600/（1 6%）^2 400/（1 6%）^3＝1813.24（万元）
　　总价款与现值的差额=2000–1813.24=186.76（万元）
　　会计分录
　　借：固定资产 1813.24（现值，即本金）
　　　　未确认融资费用 186.76（利息）
　　　　贷：长期应付款 2000（本金 利息）

　　(2)2007年末支付价款时摊销上述未确认融资费用：
　　借：长期应付款 1000
　　　　贷：银行存款 1000
　　借：财务费用　　108.79（1813.24×6％）
　　　　贷：未确认融资费用　　108.79

　　(3)2008年末支付价款，摊销未确认融资费用：
　　2008年摊销未确认融资费用＝[（2000-1000） （186.76-108.79）]×6％＝55.32（万元）
　　借：长期应付款　　600
　　　　贷：银行存款　　　600
　　借：财务费用　　55.32
　　　　贷：未确认融资费用　　55.32

　　(4)2009年末支付价款，摊销未确认融资费用：
　　2009年摊销未确认融资费用＝[（2000-1000-600） （186.76-108.79-55.32）]×6％＝25.36（万元）
　　借：长期应付款　　400
　　　　贷：银行存款　　　400
　　借：财务费用　　　22.65（186.76-108.79-55.32）
　　　　贷：未确认融资费用　　22.65

　　二、弃置费用的处理

　　弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。

　　①按照弃置费用现值计入相关固定资产成本，并确认为预计负债。
　　借：固定资产（现值，即本金）
　　　　贷：预计负债
　　②在固定资产的使用寿命内，每期期末按预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应当在发生时计入财务费用。
　　借：财务费用（期初预计负债的余额×实际利率）
　　　　贷：预计负债
　　【注】一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

　　这里可以把弃置费用理解为本利和，而弃置费用的现值理解为本金，然后每期用本金乘以利率得到利息的金额，而这一期的利息又会作为下一期计算利息的本金，如此循环，直到固定资产使用期满。

　　【例题·计算及会计处理题】某上市公司按照国家法律和行政法规对未来废弃固定资产拥有环境保护等义务。该固定资产初始计价20000万元，预计使用30年，弃置费用5000万元。按照规定需以预计弃置费用折现后金额增加资产初始确认时成本，假设折现率4％，则该项固定资产的入账价值是多少。
　　【答案】该项固定资产的入账价值＝20000 5000/（1 4％）^30＝20000 1541.59＝21541.59（万元）
　　借：固定资产 21541.59
　　　　贷：银行存款 20000
　　　　　　预计负债 1541.59
　　第二年，增加的利息计入财务费用＝1541.59×4％＝61.66（万元）
　　借：财务费用 61.66
　　　　贷：预计负债 61.66
　　第三年，增加的利息计入财务费用＝（1541.59 61.66）×4％＝64.13（万元）
　　以后年度继续增加预计负债，直到该项固定资产使用期满时满足预计负债＝1541.59×(1 4%)^30＝5000（万元）

　　【识记要点】
　　①实际利率法是建立在资金时间价值的基础之上的，可以从本金与利息的关系这个角度去理解。
　　②未确认融资费用是负债类科目，并且是长期应付款的备抵科目，期末其抵减长期应付款后，以净额列示在资产负债表“长期应付款”项目中。