资产减值准备审计案例分析

文章作者 100test 发表时间 2007:02:04 11:25:27
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根据《企业会计制度》的规定，企业应当定期或者至少每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。这一新规定对注册会计师年度会计报表审计提出了新的要求。本文拟通过对企业资产减值准备相关审计案例的分析，探讨资产减值准备的技术认定问题。

（一）短期投资减值准备审计案例

[线索1注册会计师李文审计大华公司会计报表时，了解到大华公司短期投资的期末计价采用成本与市价熟低法，并按分类比较法计提短期投资跌价准备。但审计中发现，在大华公司短期投资中其所持的H股票占整个短期投资的70％。
[分析]《企业会计制度》第五十二条规定：“企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查。短期投资应按成本与市价熟低计量，市面上价低于成本的部分，应当计提短期投资跌价准备。
企业在运用短期投资成本与市价熟低时，可以根据其具体情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备，如果某项短期投资比重大（如占整个短期投资10％及以上），应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备”。
据此，大华公司选定以分类比较法计提跌价准备时，由于所持的H股票占整个短期投资的70％，应单独对其按单项比较法计提减值准备，其余各项再按分类比较法计提跌价准备。

（二）应收款项减值准备审计案例[线索]注册会计师吴生审计兴兴公司会计报表时，发现该公司应收款项有下列情况：

1．应收账款一A公司账面余额为20万元，已提取坏账准备2万元，年底兴兴公司得知，A公司由于意外火灾导致资产严重损失，以至于企业不得不停产，短期内无法偿还该债权。兴兴公司根据A公司目前状况，做出了如下会计处理：
借：坏账准备 200000
贷：应收账款 200000
并且补提坏账准备：
借：管理费用 180000
贷：坏账准备 180000
2．应收账款一B公司账面余额80万元，属于2001年本年度新发生的账款，兴兴公司对此项应收账款计提30％的坏账准备。
3．应收账款一C公司账面余额40万元，账龄不到2年，已提2000元的坏账准备，2001年末兴兴公司认定该债权难于收回，全额计提坏账准备，并补提坏账准备398000元。
4．应收账款一D公司账面余额60万元，已提坏账准备6000元，审计人员了解D公司是兴兴公司的控股子公司，2001年末兴兴公司全额计提坏账准备，并补提坏账准备594000元。
5．其他应收款一E公司账面余额为10万元，该公司已经严重资不抵债。
6．预付账款一F公司账面余额5万元，因经营管理不善已宣告破产。
7．应收票据一C公司账面余额6万元，该票据虽然未逾期，但C公司因发生严重的经营亏损，偿还债务的可能性不大。
[分析]《企业会计制度》第五十三条规定：“企业应当在期末分析各项应收款项的可收回性，并预计可能发生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。企业计提坏账准备的方法由企业自行确定。企业应当制定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照法律、行政法规的规定报有关各方备案，并备置于企业所在地。坏账准备计提方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在会计报表附注中予以说明”。据此，对照前述资产减值准备认定的基本条件，注册会计师应建议兴兴公司对上述事项进行如下会计调整处理：
1．对于债务方A公司由于严重的自然灾害导致停产而在短时间内无法偿还的债务，兴兴公司应当对其全额计提坏账准备，并根据公司管理权限，经股东大会或董事会批准作为坏账损失，方可冲销提取的坏账准备和应收账款。因此正确的会计处理为：
补提A公司应收账款坏账准备为：
借：管理费用 180000
贷：坏账准备 180000
然后经股东大会或董事会批准作坏账损失冲销。经过批准后，方可作如下账务处理：
借：坏账准备 200000
贷：应收账款 200000
2．对于债务方B公司当年新发生的应收账款不能全额计提坏账准备。而且在无确凿证据表明应收账款发生了较大损失时，不能计提较大比例的坏账准备（一般提取比例大于或等于40％的为较大比例）；对于某些金额较大的应收账款不能计提坏账准备，而且如果计提坏账准备的比例较小（一般而言，5％或低于5％为较小比例）还要在会计报表附注中说明理由。兴兴公司对此应收账款提取了30％的坏账准备，而又无确凿证据支持此较大比例，可能被注册会计师视为秘密准备，即企业利用计提准备的机会，有意来调节企业利润。因此，注册会计师应首先建议兴兴公司冲回已计提的30％坏账准备，然后根据实际情况制定一个合理的计提比例，比如5％，调整对B公司应收账款的坏账准备。其正确的会计处理为：
借：管理费用 4000
贷：坏账准备 4000
3．《企业会计制度》规定，当债务方欠债期限超过3年时，才能作为全额坏账准备计提。如果逾期未超过3年又无确凿证据证明不能收回的应收账款不能全额计提坏账准备。因此，注册会计师应建议兴兴公司根据企业实际情况，制定一个合理的计提坏账比例，比如10％，减除已计提的部分，本期应补提坏账准备为：400000x10％-2000=38000（元），兴兴公司正确的会计处理为：
借：管理费用 38000
贷：坏账准备 38000
4．《企业会计制度》规定，当债权人计划对应收账款进行重组，或与关联方发生的应收款项。如果无确凿证据表明应收款项不能收回，不能全额提取坏账准备。D公司为兴兴公司的控股公司，在没有确凿证据表明该项应收款项不能收回时，不能全额提取坏账准备，注册会计师应建议兴兴公司予以纠正。
5．《企业会计制度》规定，企业除了应收账款计提坏账准备外，还应对其他应收款提取坏账准备；对于企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或因供货单位破产、撤销等到原因已无望再收到所购货物的，应当将原计人预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。企业持有的未到期的应收票据，如有确凿证据表明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。据此，注册会计师应建议兴兴公司对其他应收款、预付账款、应收票据按规定补提坏账准备，并进行相应的会计处理。