2005年高级会计实务上国院第一章资产减值4

文章作者 100test 发表时间 2007:02:05 13:46:13
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三、资产减值的损失处理
可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。
企业在确认资产减值损失后，减值资产的折旧或摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。
资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这一点与原《企业会计制度》和《国际会计准则第36号》不同。原《企业会计制度》和《国际会计准则第36 号》都允许对已经确认的资产减值损失予以转回（国际会计准则对于商誉减值损失不允许转回），但是从我国实际运行情况看，该规定已经成为一些企业操纵损益的主要手段，不利于提高会计信息质量。因此资产减值准则针对我国目前所处的经济环境，规定对于已经确认的资产减值损失不得转回。
[例]甲公司有关货运汽车的购入和使用情况如下：
①2004年12月20日甲公司购入一辆货运汽车，用银行存款支付的买价和相关税费为20.8万元。
借：固定资产 20.8
贷：银行存款 20.8
②从2005年1月起计提折旧。假设该货运汽车的预计使用年限5年，预计净残值0.8万元，按直线法计提折旧。为简化，2005年年末计提折旧如下：
2005年计提折旧额=（20.8-0.8）÷5=4（万元）
借：其他业务支出 4
贷：累计折旧 4
③2005年年末计提减值准备。假设2005年年末该货运汽车未出现减值的迹象，不计提固定资产减值准备。
④2006年末计提2006年折旧：
借：其他业务支出 4
贷：累计折旧 4
⑤2006年末计提减值
2006年12月31日，甲公司对该货运汽车进行检查时发现该货运可能发生因市场环境变化可能发生减值。经测算该货运汽车的可收回金额为11.05万元。因该货运汽车的账面价值为12.8万元（20.8-4×2），高于其可收回金额11.05万元，应计提固定资产减值准备1.75万元（12.8-11.05）：
借：资产减值损失 1.75
贷：固定资产减值准备 1.75
⑥2007年末计提2007年折旧
计提固定资产减值准备后，2007年初固定资产净额为11.05万元，假设预计使用年限为3年，预计净残值为0.01万元，则2007年应计提折旧额=（11.05-0.01）/3=3.68（万元）。
借：其他业务支出 3.68
贷：累计折旧 3.68
如果以后年度造成固定资产减值的因素消失，固定资产价值回升，按照新准则规定，已计提的减值不得转回。

四、资产组的认定与减值测试
在计算出可收回金额之后，单项资产减值的测试是比较容易的，只需将资产的可收回金额与资产的账面价值进行比较。如果资产的可收回金额大于资产的账面价值，资产就没有发生减值，如果资产的可收回金额小于资产的账面价值，资产就发生了减值。
原《企业会计制度》中，八项资产减值准备都要求以单项资产为基础计提。但是在实务中，许多固定资产、无形资产等难以单独产生现金流量，因此，要求以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难。《国际会计准则第36号》为此引入了“现金产出单元”的概念，考虑到这一概念在实务中较难理解，我国的资产减值准则引入了“资产组”的概念，规定企业难以对单项资产的可收回金额进行计量的，应当按照该资产所属的资产组为基础确定可收回金额，要求对于不能独立产生现金流量的资产，应当按其所归属的资产组为基础进行减值测试，计算确认减值损失。
所谓资产组是指企业可认定的能够独立于其他资产或资产组产生现金流入的最小资产组合。对资产组的认定，应当以资产或资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或资产组的现金流入为依据。资产组的认定应考虑管理层监控企业的方式（如生产线、业务类型或区域等）、资产或经营是否持续或处置的决策方式等方面的因素。如果管理层按生产线来监控企业，可将各生产线作为资产组，如果管理层按业务类型来进行企业的监管，可将各类业务中所用的资产作为一个资产组，如果按区域来进行企业的监管，可将各区域所使用的资产作为一个资产组。
如果一个资产组合生产的产品存在一个活跃市场，即使部分或所有产品都是供内部使用，也应考虑将其作为一个资产组。例如：某公司只生产一种产品，在A、B、C三地拥有分工厂，A地分工厂生产一种部件，由B地或C地的分工厂组装后销往全国各地。如果A地的分工厂的产品不存在活跃市场，A地的分工厂生产的部件就无法在当地销售，只有将部件发往B或C地的分工厂组装后才能对外销售，才能产生现金流入。此时，应当将ABC三地的分工厂看成一个资产组。如果A地分工厂的产品存在活跃市场，从理论上说，A地分工厂生产的部件是可以独立对外销售的，则应将A地分工厂当作一个资产组，B地和C地的分工厂作为一个资产组。
企业集团或事业部的资产，包括总部或事业部的办公楼、电子数据处理设备等，属于总部资产。总部资产难以脱离其他资产或资产组产生独立的现金流入。有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，应当计算确定该总部资产所归属后的资产组或资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。资产组组合是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。
总之，在确定资产组时，应以资产或资产组产生的现金流入是否独立于其它资产或资产组的现金流入为依据。资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。如需变更，应当在财务报表附注中予以说明。
资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定基础相一致。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组和可以合理分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值；但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的，可以将其包括在内。资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。