第七章国有企业改制中的特殊法律问题(三)——国有资产评估

文章作者 100test 发表时间 2008:04:09 15:31:03
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第四节 资产评估中的法律责任
资产评估单位在资产评估中占有十分重要的法律地位，它可能直接影响到国有资产的保值增值，影响到企业改制的顺利进行。因此，资产评估机构应当认真遵守法律法规。同时委托评估的单位也应当遵守相应的法律法规，不得在评估中提供虚假的材料，弄虚作假。

资产评估过程中涉及到的法律责任主要有两个方面，即行政责任和民事责任。所谓行政责任就是指由于当事人，主要是指评估机构，在评估过程中有违反行政管理法规的行为，因而应当承担的责任。这种责任主要是惩罚性质的。而民事责任则是指由于当事人违反了委托评估合同的约定，依法对对方当事人应当承担的责任。这种责任主要是损害赔偿性质的。

一、行政责任
由于国有资产所有权主体的特殊性，要求在国有资产产权发生变动时必须进行资产评估，以免损害国家的利益。因此，当国有资产占有单位在国有资产产权变动时没有进行资产评估就要承担相应的行政责任。这样可以促使国有资产占有单位更加理性的、合法地进行国有资产产权变动。根据《国有资产评估管理办法》第三条的规定,国有资产占有单位有下列情形之一的，应当进行资产评估： （一）资产拍卖、转让； （二）企业兼并、出售、联营、股份经营； （三）与外国公司、企业和其他经济组织或者个人开办中外合资经营企业或者中外合作经营企业； （四）企业清算： （五）依照国家有关规定需要进行资产评估的其他情形。 占有单位应当进行评估而没有评估的，将对占有单位进行相应的处罚，国有资产管理行政主管部门可以根据情节轻重，单处或者并处下列处罚： （一）通报批评； （二）限期改正，并可以处以相当于评估费用以下的罚款； （三）提请有关部门对单位主管人员和直接责任人员给予行政处分，并可以处以相当于本人三个月基本工资以下的罚款。在造成国有资产重大损失的情况下，还将追究有关当事人的法律责任。 从上述的规定来看，对于国有资产占有单位的处罚是比较轻的，基本上没有什么实质性的内容。笔者个人以为，上述处罚不足以防止国有资产的流失，更无法弥补由于国有资产占有单位的不正当行为而给国有资产造成的损害。简单的通报批评和限期改正无法对相关当事人形成实质性的威慑力。至于说“造成国有资产重大损失的”，“还将追究有关当事人的法律责任”，这基本上是一项空洞的规定，根本没有说追究何种法律责任，也没有规定具体的追究方式。如果严格从法律精神上来理解，对于国有资产占有单位的不正当处分国有产权而给国有资产造成损失的，应当追究有关责任人或者原公司企业的民事赔偿责任。如果原公司已经因改制而被取消了，则应当追究相关责任人的民事赔偿责任。因为此时国家与国有资产产权处分者之间形成一种基本的民事关系。至于该种民事关系的性质，笔者以为是一种侵权关系。当然这里还涉及到另外一个问题，国有资产占有单位的资产属于国家所有，因此可能会出现这样的结果，国家在对国有资产占有单位进行处罚时，其结果是被处罚人实际支付的罚款还是国家的财产。

与此相对应，资产评估机构应当秉持客观、公正、真实的原则进行评估，在评估中不得受自己的感情色彩影响。资产评估机构应对其评估结果的客观、公正、真实性承担法律责任。资产评估机构违反法律法规的规定，没有客观公正地对财产进行评估时国有资产管理行政主管部门可以根据情节轻重，单处或者并处下列处罚：1、通报批评；2、限期改正，并可以处以相当于评估费用以下的罚款，还应没收违法收入，并视违法行为的情节轻重，对单位处以评估费用两倍以内、对个人处以6个月基本工资以内的罚款。也可给予通报批评或建议有关单位给予相应的行政处分。以上处罚可以并处。

资产评估机构作弊或者玩忽职守，致使资产评估结果失实的，国有资产管理行政主管部门可以宣布资产评估结果无效，并可以根据情节轻重，对该资产评估机构给予下列处罚：1、警告；2、停业整顿；3、吊销国有资产评估资格证书。被处以停业整顿的资产评估机构，在停业整顿期间不得承接资产评估业务。停业整顿期限不得少于三个月。停业整顿的资产评估机构经原颁发资产评估资格证书的国有资产管理行政主管部门审查合格后方可重新开展资产评估业务。被吊销资产评估资格证书的资产评估机构，两年内不得重新发给资产评估资格证书。两年期满后，需按审批程序重新申请。

二、民事责任
上面提到的《国有资产评估管理办法》及其《实施细则》只是对国有资产评估过程中的行政责任作出了规定，这当然没有全面概括资产评估过程中的全部法律责任问题。因为资产评估不仅仅会涉及到行政法律关系，同时当然也是一种民事法律关系，国有资产占有单位同资产评估机构之间是一种委托关系，要受民事实体法有关于委托的法律规定的调整。

关于国有资产占有单位与受委托的评估机构之间的一般委托关系，合同法和有关的法律已经作出了明确的规定，当事人的权利义务也比较明确。任何一方当事人违约，对方当事人都有相应的法律规定可以遵循，以获得相应的赔偿。这里主要就因为评估机构不正当的评估导致国有资产价值过高或者过低，而给国有资产占有单位以及国家造成损失的，应当承担何种民事责任的问题进行探讨。如果评估机构在评估过程中将评估财产的价值评估的过高，那么，对于接受该财产的一方当事人显然不利。这在企业改制中将会更加突出，评估价值过高，改制后的企业所接受的财产必然有虚假的成分。如果评估价值过低，则被改制企业的原有债权人以及相关的权利人必将遭受损失。

首先，由于评估机构的错误评估而给国有资产占有单位，或者从更广泛的意义上说给委托评估单位造成损失的应当如何处理？这里仅就因评估价值过低给委托单位造成损失的情况加以探讨，因为在实践中这种情况比较多见。由于委托人与评估机构之间是合同关系，一般情况下，当事人一方违约的，将依照合同的约定或者根据民事实体法有关违约的规定进行处理，但是，对于因评估机构不正当评估而给委托人造成的损失，如果使用违约责任显然无法解决。违约责任尤其适用的条件和范围，其损害赔偿的范围限定于当事人的实际损失和预期利益，而且应当限定在当事人在订立合同时可以预见的范围之内。这样如果采用违约责任处理就会出现许多问题。笔者以为，由于评估机构不正当评估而给委托人造成实际损失的，应当构成侵权，评估机构侵害了委托人对其要求评估财产的所有权或者使用权。当然出于衡平的考虑，出于对评估机构的利益的保护，对于此时的侵权行为构成要件应当加以限制：要求评估机构在评估过程中有故意或者重大过失。对于一般性的、轻微过失不应当追究评估机构的民事责任。因为评估过程主观性比较强，法律对此应当加以考虑。

其次，对于由于评估机构不正当评估而造成国有资产损失的，应当如何处理？在资产评估法律关系中，直接的双方当事人是委托人，即资产占有单位，以及受托方，即评估机构。评估机构与国家并不直接发生关系，这就使得国家很难以评估机构不正当评估为理由对评估机构主张任何权利。而从本质上看，国有资产占有单位的利益与国家利益是一体的，国家也不可能对国有资产占有单位主张权利。这样就造成了责任主体的缺失。针对此种情况，笔者以为，解决的方式有两种，一种是国家直接向有关的责任人主张权利，在这里主要是指国有资产占有单位的负责人。如果国有资产占有单位的负责人对于评估机构的不正当评估负有责任的，国家应当可以直接向其追偿。这种解决方式基本上适用于原国有资产占有单位已经不存在的情况。如果原国有资产占有单位依然存在，则国家只能通过国有资产占有单位向相关的责任主体主张权利。

第五节 国有企业股份制改组资产评估典型案例分析
一、案件事实
H股份公司是由四家发起人组成，其中主要的一家为外资A集团。A集团为国外一个较大的经济集团，在沿海地区已组建了多家不同规模的合资、合作和独资企业。另外三家发起人为内地的两家B投资公司、C投资公司和一家较大经营实体D公司。H公司的前身为A集团在沿海组建的A合资企业。A合资企业于1989年正式运作，地处我国沿海一个较发达城市的经济技术开发区。当时是外方投入设备、技术和资金，中方只以土地作价入股，外方占有控股权并负责生产供应、经营和销售，中方只提供场地和劳动力（实际上该合资企业基本上属于独资企业）。主要是生产旅游鞋为主。A企业运作开始，效益很好。1993年初，A企业依据资产评估的结果，联合中方B,C两家投资公司和D公司作为发起人，以A企业现有的生产经营实体为依托，中方三家以购买股权、现金投资形式，组建股份公司。股份公司注册资本为1.5亿元人民币。于1993年初经当地证券监督管理办公室批准作为股份改制并作为定向募集公司，股份公司筹备委员会随即成立，并吸收社会法人以及个人股进行融资。A企业将资产评估净值5869.84万元中的3669.84万元作为向H股份制企业的投入，占总股本的24.46%；其余的2200万元由中方B、C两家头资公司在没有对企业股权核实的情况下以现金购买作为两家股权投入；另外，B、C投资公司又向股份制公司投入现金各300万元，D公司是以现金2000万元投入。中方三家发起人分别占总股本的14.67%、3.89%、13.33%，其他社会法人股3513.56万元，占总股本的23.43%；内部职工股3016.6万元，占总股本的20.11%。到股份公司召开成立大会的时候，已经融入股本金1.5亿多元，达到了股份公司预期的融资目的。

股份制改组过程中，因为依托的主要实体为A企业，并负责企业的全部生产、经营，为了企业发展的连续性，在改制过程中，订立的组建股份制公司合同、章程仍保持原经营模式，基本没有改变主要经营方向，在主要的生产、经营、财务管理方面基本保持原有状况。中方三家发起人在董事会中只是按投资比例设置参与人员，董事会把A企业的外方总经理继续聘用到H股份制企业中任原职。四家发起人除外资股外，根据股权设置方案，中方三家股东、其他法人内部职工股都要按约定，以货币资金向A企业购股或者入股。于是，三方中资发起人在股份制筹备组成立后3个月内将应注入的资金全部投到了筹备组设立的账号上，并融通了社会法人股本金和内部职工个人股金，共计到位货币资金9000多万元；实物以评估价值5869.84万元为依据。这就为股份制企业的正式运作奠定了基础。

H股份制企业在宣告成立后，以A企业为核心组建了股份制公司筹备小组，对原有的资产、债权、债务依照评估结果，在没有办理移交手续的情况下，进行了账务调整：在投资各方的货币资金全部到位后，首先偿付了A企业的债务；以扩大经营范围的名义调走部分货币资金价值2700万元，用于购买一濒临破产企业；外购办公楼和公寓价值1600万元；调用专用帐户的股本金用于企业流动资产4000万元；购买土地价值870万元等。在H股份制企业正式运作前，股份制企业的财务帐户基本没有再可动用的资金。

H股份公司在运作两年后经公司董事会讨论通过更换中方人员为董事长和总经理。在接交、运营过程中，新人总经理发现企业经营已经出现严重亏损，即将面临破产，及时进行财务清查，发现股份制企业从改组到运作存在大量的问题，需要进行彻底清理整顿，并提出应对原资产评估结构进行重新核实。通过核查发现：
1．企业在股份制改组初期没有进行股本验资，公司股东、股权、股金不清，负责该企业股票的证券部，至今没有将完整的股票销售资料交给H企业，使得企业无法了解募集法人股东和个人股东的名单，无法进行有效的股权管理。经营三年股份制企业没有中介机构审查验证的会计报告，没有任何的信息披露，被改组的A企业，至今没有变更营业执照，也没有进行年审。

2．A企业聘请的评估机构在评估过程中存在较大的问题。

二、评估过程以及结果
根据评估报告所述资产评估委托书内容，评估机构是以1992年12月31日为基准日，对发起人的主体企业的全部资产进行评估，包括产权属于合资企业的全部资产、负债、债权、债务。

评估使用了以下的评估方法：
1．土地使用权依据以使用年限采用市场比较法评估；

2．房屋以及构筑物在原值的基础上依据物价上涨因素和已实用年限进行评估；

3．固定资产中的机器设备等根据核实账面价值和设备成新率确定评估值，运输车辆按重置成本法评估；

4．对流动资产中的原材料、在产品、产成品、货币资金、负债和债权、债务已核实的账面价值为重估值；

5．对含外币资产的评估按照基准日当地外汇调剂中心外汇调剂价折算。

评估机构按照有关的规定进行了资产评估：
1．房屋以及建筑物的评估。依据国务院清产核资领导小组办公室编制的《清产核资固定资产价值重估统一标准目录》，并参考年平均物价上涨指数（确定为1.40）确定重置价值；成新率应用使用年限法，预计使用年限依据1991年《外商投资企业和外国企业所得税实施细则》中有关折旧年限的规定，对钢筋混合结构的厂房、仓库、办公室等使用期按20年计算。

2．土地使用权评估。考虑土地的周边环境、交通状况等，并参考同类地块工业用地的价格，确定土地每亩价格为23万元人民币，在此基础上又对其按使用年限进行了系数修正（确定为0.95），这样得出评估市价。

3．流动资产中的债权、债务。基本以账面价值作为评估结果。

4．其它类别的资产、负债。以当时企业财务账面值确定评估价值。

评估结果见下表：
评估基准日期：1992 年12月31日 单位：人民币万元

项目 账面原值 账面净值 重置价值 评估值 固定资产 3036.94 2279.10 4983.10 4093.20 机器设备 725.27 456.25 1456.06 1067.82 房屋及构筑物 581.49 392.56 841.09 695.50 融资租赁资产 1730.18 1430.29 2712.95 2329.88 流动资产 2561.59 2561.59 　 2975.48 应收账款 　 878.36 　 878.36 存货 　 1282.63 　 1695.64 无形资产 219.38 219.38 　 1540.43 土地使用权 219.38 219.38 　 1540.43 资产合计 5817.91 5060.07 　 8609.11 流动负债 551.80 551.80 　 560.26 长期负债 2176.88 2176.88 　 2179.27 负债合计 2728.68 2728.68 　 2739.27 净资产 3089.23 2331.39 　 5869.84

经过核查发现该评估结果中存在着以下的问题：
1．评估前其也没有对有关的存货账户进行清理，评估机构没有全面的核查，材料虚数列帐；

2．评估过程中对企业的债权、债务没有彻底清理，大量的往来帐与对方单位对不上；

3．对整个企业资产、负债界定不清；

4．资产评估工作的进行和开展，委托主体是A企业，并不是股份制企业本身；

5．对A企业融资租赁的资产没有进行产权界定和具体的分析，依照财务核算方式而作为A企业的资产进行评估；

6．对A企业的实有债务情况没有进行核实，特别是对一些资产的租赁协议行为没有给予客观的反映；

7．对土地使用权等权益性资产的评估方法使用不合理，未能公正的反映该资产的实际价值；

8．对外汇调整的资产评估，以当地外汇市场调剂价为准，汇率使用不符合国家有关法律规定。

针对上述的问题，发起人各方对资产评估确定的价值意见发生分歧，并造成了个股东认为自身利益受到侵害，又由于企业经营状况长期未向外披露，股东各方都要求对原企业的资产价值进行重新核实、澄清责任，对原始投入给予客观的反映，以保护股东各方的合法权益。在征询了行政主管部门意见的基础上，依据国家有关法律、法规的规定，从现实情况出发，并考虑到客观历史原因，决定聘请国内经验比较丰富、水平较高的评估机构对原企业的资产重新进行了评估和审计。评估结果如下：

评估基准日：1992年12月31日 单位：人民币万元

从审核接过上看，现评估值比原评估值减少了2255.97万元人民币，主要是原评估机构在评估过程中将融资租赁资产作为原企业的自由资产处理，多评估了1668.60万元人民币；土地使用权价值评估运用方法不合理，少评估了590.79万元人民币；对应当计入流动资产负债的债务，少评估了599.89万元人民币等。使得A企业在H企业权益中占总股本的15.04%是虚增的。

三、对整个评估过程的分析
（一）存在的主要问题
1．对投入股份制企业的资产界定问题。根据H公司股权设置方案，A企业将全部资产转入H公司，其中一部分是作为A公司的投资进入，另一部分是以转让给中方发起人的形式进入。这样A企业的全部资产就以中外两方的名义进入H公司，评估机构的评估范围就为A企业的全部资产。而评估机构在对A企业全部资产评估时，只依照A企业提供的清单，并没有进行产权界定。在这种情况下，将A企业全部资产的评估结果作为外资向股份制企业投资和向中方各家股东出售股权的法律依据是不足的。

2．在流动资产存货等评估中，只是简单地对财务帐进行了核对，对具体的资产类别，在没有进行检查认定的情况下就定为资产评估的对象，出现大量账实不符现象。

3．在处理流动资产中的“待摊费用、预提费用和开办费”的评估时，对内容分析深度不够，只限于简单的财务对帐，混淆了资产评估和财务会计的关系。

4．该类企业的特点是存在大量的债权、债务，该企业的材料供应和产品销售全部在国外，这就给往来款项的核对工作带来了困难。债权债务界定不清，或者没有得到债权人、债务人双方认可的合法手续的情况下，随企业的整体资产进入股份制企业，必然给股份企业留下隐患。

5．在对企业租赁资产和土地使用权评估问题处理上，评估价值偏差大，特别是把融资租赁资产完全视同为企业资产进行评估，选用方法不准确。

6．在对企业整体资产评估过程中，涉及使用外汇汇率调整价值的问题，本案例使用当地自由外汇市场交易汇率进行调整，没有客观地按国家公布的外汇牌价，使得资产账面价值远远高于市场价，不符合客观实际。

7．资产评估报告书的书写不够规范，起不到应有的法律保护作用，特别是针对评估结果应起的作用、报告主要用途和适用范围都没能给予注释说明。

（二）企业资产状况分布
1．资产产权的界定。根据资产评估操作的基本要求，资产评估机构在对企业提供的资产进行评估时，首先要核定的就是资产的产权归属问题。对占有单位整体作价时，应在对资产占有单位全面进行资产和债权、债务清查的基础上，对其资产、财务和经营状况进行核实，然后才能够按照评估的具体步骤确定各类资产的重置价值和评估价值。针对本案力的评估目的，通过评估机构重新核查发现原评估机构在对企业的全部资产进行核查时，并没有界定产权和资产核实，对评估目的限定范围内的资产缺乏必要的证明文件，有关当事人对部分资产、负债以及所有者权益的价值存在较大的争议。

2．资产变动分析。资产评估基准日的资产价值与资产成交日差异分析。根据资产评估报告，基准日定在1992年12月31日，而股份制企业正式成立，交接资产在1993年5月31日。根据《国务院资产评估管理办法》以及国有资产管理局制定的《国有资产评估管理办法施行细则》的规定：“经国有资产行政主管部门确认的资产评估报告结果，除国家经济政策发生重大变动或经济行为当事人另有协议规定之外，自评估基准日起一年内有效。在有效期内，资产数量发生变化时，根据不同情况可由原评估机构或资产占有单位，按原评估办法作相应调整。”在本案件中显然没有作相应的调整。

（三）对评估质量的分析
1．对土地使用权评估的分析。原土地使用权差额较大，主要原因是原评估机构对土地使用权不是作为一项无形资产来评估的，而是把它当作一般类型的规定资产进行年限折算，这显然时评估方法上的错误。具体评估工作中要充分考虑土地使用权相关手续，并要核实企业土地使用权的取得方式。按有效法定手续，分清取得土地使用权的方式，如果是划拨、购买等方式取得的土地使用权，评估机构在评估时按正常的权益价值评估；如果是租赁方式取得土地使用权，则不能简单的按权益价值或租赁价值评估。本案中土地使用权为融资租赁方式取得。

2．企业债务状况分析。由重新评估结果与原结果的比较表中可以看出，流动负债盘点相差较大，主要原因是原评估机构在核实、界定“应付账款”时，没有清理所有的债务账户，对应付账款的经营行为未进行全面的清理，使得大量的应付款没有如实反映。例如，A企业在租赁承包经营一家工厂时，由于经营管理不善和外汇影响，应向被承租房偿付经营亏损460.25万元人民币和租金124.26万元人民币，合计应付584.51万元人民币，以上情况在财务账户中没有反应此笔业务，造成评估机构无法客观地评价企业的债权债务，以致新企业接受的是债权、债务没有全部清理的虚假的权益。这种事件警示，评估机构在评估企业的负债类资产时，不但要核对帐务账目，而且要了解企业的各种经营行为是否存在影响负债的因素，而这些因素在财务账面上没有如实加以反映的，应当进一步核实。同时要对企业潜在的债务、亏损等情况在报告中予以说明，提示资产评估委托方，全面、客观了解企业资产状况。当然，原评估机构在评估过程中还有其他一些不规范或者错误的地方，在此不一一分析。